Η εταιρική διακυβέρνηση με βάση τον Ν 4706/2020 και τις οδηγίες του Συμβουλίου Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (FRC) Η.Β.

ΠΕΡΙΟΔΙΚΟ ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗ 1/2022
 

Δημήτριος Φίλης, Λογιστής - Φοροτεχνικός

 
Περίληψη

 

Η εταιρική διακυβέρνηση προσδιορίζει το σύστημα με το οποίο οι εταιρίες διοικούνται και ελέγχονται. Η
επισκόπηση των οδηγιών του Συμβουλίου Χρηματοοικονομικής Αναφοράς του Ηνωμένου Βασιλείου εντοπίζει
οδηγίες, οι οποίες δεν έχουν υιοθετηθεί από την Ελληνική Νομοθεσία σχετικά με την εταιρική διακυβέρνηση και
ευχερώς θα μπορούσαν να εφαρμοσθούν από τις ανώνυμες εταιρίες που είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο
Αξιών Αθηνών αλλά και από άλλες εταιρίες που δεν είναι εισηγμένες σε αυτό.
 

Περιεχόμενα
1. Εισαγωγικές σημειώσεις
2. Εννοιολογικοί προσδιορισμοί
3. Το Πλαίσιο της εταιρικής διακυβέρνησης
4. Ο ρόλος του Προέδρου του Διοικητικού Συμβουλίου
5. Η σύνθεση του διοικητικού συμβουλίου
6. Ενεργός συμμετοχή των μετόχων
7. Η συμμετοχή των εργαζομένων
8. Συμπεράσματα
1. Εισαγωγικές σημειώσεις

Η παρούσα μελέτη έχει ως αντικείμενο την σύγκριση μεταξύ του Ν 4706/2020 και των οδηγιών του Financial Reporting Council, με σκοπό τη διαπίστωση της ανάγκης υιοθέτησης πρακτικών ορθής εταιρικής διακυβέρνησης πέραν της συμμόρφωσης με τη νομοθεσία. Συγκεκριμένα η εργασία έχει ως αντικείμενό της την επισκόπηση της
ελληνικής νομοθεσίας και ειδικά τον Ν 4706/2020 , σχετικά με την εταιρική διακυβέρνηση των επιχειρήσεων που είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αξιών Αθηνών καθώς και αυτών που επιδιώκουν να εισαχθούν σε αυτό καθώς και την επισκόπηση των οδηγιών σχετικά με την εταιρική διακυβέρνηση που εξέδωσε το Financial Reporting Council (Συμβούλιο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς) του Ηνωμένου Βασιλείου και αφορά τις επιχειρήσεις που είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο του Λονδίνου. Παράλληλα με την επισκόπηση των διατάξεων θα διερευνηθούν αυτές ώστε να διαπιστωθούν ρυθμίσεις που έχουν υιοθετηθεί στο Ηνωμένο Βασίλειο και θα μπορούσαν να εφαρμοστούν από τις εισηγμένες ανώνυμες εταιρίες στο Χρηματιστήριο Αθηνών ως καλές πρακτικές ορθής εταιρικής διακυβέρνησης.

 
2. Εννοιολογικοί προσδιορισμοί

Η εταιρική διακυβέρνηση σύμφωνα με τον ορισμό που δίδεται στην έκθεση Cadbury, προσδιορίζει το σύστημα με το οποίο οι εταιρίες διοικούνται και ελέγχονται. Με άλλα λόγια, «σύστημα εταιρικής διακυβέρνησης» εννοείται το πλαίσιο των θεσμοθετημένων ή μη κανόνων βάσει του οποίου εξασκείται η διακυβέρνηση ενός οργανισμού
(Βασιλείου Δ., Ηρειώτης Ν., Μενεξιάδης Μ., Μπάλιος Δ., (2017), Εσωτερικός έλεγχος).
Οι Andrei Shleifer και Robert Vishny ορίζουν την εταιρική διακυβέρνηση ως: «οι τρόποι με τους οποίους οι χρηματοδότες της επιχείρησης βεβαιώνονται ότι θα λάβουν απόδοση από την επένδυσή τους» (Goergem M.,(2015). Εταιρική Διακυβέρνηση).
Στις αρχές του Οργανισμού Οικονομικής Συνεργασίας και Ανάπτυξης για την εταιρική διακυβέρνηση, αυτή ορίζεται ως ένα σύνολο σχέσεων μεταξύ της διεύθυνσης μιας εταιρίας, του διοικητικού της συμβουλίου, των μετόχων της και των λοιπών ενδιαφερομένων μερών της (πελάτες, προμηθευτές, δανειστές, εργαζόμενοι) που
αποσκοπεί στην δημιουργία, βιωσιμότητα και ανάπτυξη δυνατών και ανταγωνιστικών επιχειρήσεων.

3. Το Πλαίσιο της εταιρικής διακυβέρνησης

Στην Ελλάδα, το πλαίσιο της εταιρικής διακυβέρνησης αφορά τις ανώνυμες εταιρίες που είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο Αξιών Αθηνών και συνίσταται αφενός στην υιοθέτηση αναγκαστικού δικαίου νομικών κανόνων και αφετέρου στην εφαρμογή των αρχών της εταιρικής διακυβέρνησης καθώς και στην υιοθέτηση βέλτιστων πρακτικών και συστάσεων μέσω αυτορρύθμισης. Συγκεκριμένα περιλαμβάνει τον Ν 4706/2020 , τις αποφάσεις της Επιτροπής Κεφαλαιαγοράς, διατάξεις του Ν 4548/2018 περί ανωνύμων εταιριών και αρχές, βέλτιστες πρακτικές και συστάσεις που ενσωματώθηκαν στον Ελληνικό κώδικα εταιρικής διακυβέρνησης του 2021.
Ζητείται η σύγκριση των διατάξεων του Ν 4706/2020 περί εταιρικής διακυβέρνησης με τις οδηγίες που εκδόθηκαν από το Financial Reporting Council (FRC) για τα διοικητικά συμβούλια και τις επιτροπές αυτών, των επιχειρήσεων που είναι εισηγμένες στη Χρηματιστηριακή αγορά του Ηνωμένου Βασιλείου (Financial Reporting Council, (2018), The UK Corporate Governance Code, διαθέσιμο σε www.frc.org.uk/getattachment/88bd8c45-50ea-4841-95b0- d2f4f48069a2/2018-UK-Corporate-Governance-Code-FINAL.pdf).
Οι οδηγίες που εκδόθηκαν από το FRC (Συμβούλιο Χρηματοοικονομικής Αναφοράς) σκοπεύουν στην υποστήριξητων διοικητικών συμβουλίων και των επιτροπών τους σε θέματα αποτελεσματικότητας, διαχείρισης κινδύνων και δικλείδων που σχετίζονται με την χρηματοοικονομική πληροφόρηση (Βασιλείου, Ηρειώτης, Μενεξιάδης, Μπάλιος,
2017:264-265 ό.π.).
 

4. Ο ρόλος του Προέδρου του Διοικητικού Συμβουλίου

Ο ρόλος του προέδρου του Διοικητικού Συμβουλίου είναι καθοριστικός στην αποτελεσματικότητα του οργάνου.
Σύμφωνα με το άρθρο 8 του Ν 4706/2020 σχετικά με τον Πρόεδρο του Διοικητικού Συμβουλίου αναφέρεται ότι:
«1. Ο Πρόεδρος του Διοικητικού Συμβουλίου είναι μη εκτελεστικό μέλος.
2. Σε περίπτωση που το Διοικητικό Συμβούλιο, κατά παρέκκλιση της παρ. 1, διορίσει ως Πρόεδρο ένα εκ των
εκτελεστικών μελών του Διοικητικού Συμβουλίου, διορίζει υποχρεωτικά αντιπρόεδρο εκ των μη εκτελεστικών
μελών». Δηλαδή, η συγκεκριμένη διάταξη κατʼ αρχάς επιβάλλει όπως ο Πρόεδρος του Διοικητικού Συμβουλίου να είναι μη εκτελεστικό ή ανεξάρτητο μέλος του οργάνου, διαχωρίζοντας με αυτόν τον τρόπο την ιδιότητα του Πρόεδρου τουδιοικητικού συμβουλίου από εκείνη του εκτελεστικού μέλους και συγκεκριμένα την ιδιότητα του διευθύνοντος συμβούλου (Μούζουλας Σπ., (2021), Διακυβέρνηση Ανωνύμων Εταιριών και Σύγχρονη Αγορά Κεφαλαίου, τ.1).
Κατά τις οδηγίες του FRC «ένας διευθύνων σύμβουλος δεν πρέπει να γίνεται πρόεδρος της ίδιας εταιρίας». Θεωρείται ότι αυτό συμβάλλει στην ενδυνάμωση της ανεξαρτησίας του διοικητικού συμβουλίου και αποτελεί ουσιώδη βάση ενός συστήματος ορθής εταιρικής διακυβέρνησης.
Σε περίπτωση παρέκκλισης του διοικητικού συμβουλίου από την οδηγία αυτή, προηγείται διαβούλευση του διοικητικού συμβουλίου με τους μεγαλομετόχους όπου επεξηγείται η απόφαση του διοικητικού συμβουλίου, η οποία κατά τον διορισμό γνωστοποιείται με δημόσια ανάρτηση στην ιστοσελίδα της εταιρίας.
Σε κάθε περίπτωση ο διαχωρισμός της ιδιότητας του διευθύνοντος συμβούλου με την ιδιότητα του Προέδρου συνδυασμένη με την άμεση εκλογή του διευθύνοντος συμβούλου από το σώμα της γενικής συνέλευσης των μετόχων, ενδυναμώνει την θέση των μετόχων και δίνει την δυνατότητα σε αυτούς να απομακρύνουν έναν
διευθύνοντα σύμβουλο σε περιόδους που οι χρηματοοικονομικές επιδόσεις της εταιρίας υποχωρούν (εφ. Μέτοχος& Επενδύσεις: Το αλφαβητάρι της εταιρικής διακυβέρνησης).
Ο Ν 4706/2020 δεν εισάγει διάταξη σχετικά με τις αρμοδιότητες και τα καθήκοντα του Προέδρου του Διοικητικού Συμβουλίου και το θέμα αυτό ρυθμίζεται από το άρθρο 89 παρ. 3 του Ν 4548/2018 «Ο πρόεδρος ασκεί τιςαρμοδιότητες που προβλέπει ο νόμος και το καταστατικό». Κατά τις οδηγίες του FRC, ο πρόεδρος ηγείται του διοικητικού συμβουλίου και είναι υπεύθυνος για την συνολική αποτελεσματικότητα του διοικητικού συμβουλίου στην διαχείριση των εταιρικών υποθέσεων. Ο πρόεδρος του διοικητικού συμβουλίου πρέπει να επιδεικνύει αντικειμενική κρίση και να προωθεί μια κουλτούρα διαφάνειας και διαβούλευσης με τα ενδιαφερόμενα μέρη της επιχείρησης και να διασφαλίζει ότι οι διευθυντές της εταιρίας/εκτελεστικά μέλη του διοικητικού συμβουλίου λαμβάνουν ακριβή, έγκαιρη και σαφή ενημέρωση επί των εταιρικών υποθέσεων.Οι οδηγίες του FRC σχετικά με τον ρόλο του Προέδρου του διοικητικού συμβουλίου συνιστούν καλή πρακτική ορθής εταιρικής διακυβέρνησης και υιοθετούνται από τον Ελληνικό Κώδικα Εταιρικής Διακυβέρνησης 2021 ως ειδικές πρακτικές και φέρουν την σήμανση Συμμόρφωση/Εξήγηση.
Ειδικότερα μεταξύ άλλων αναφέρεται ότι ο Πρόεδρος εξασφαλίζει ότι το Διοικητικό Συμβούλιο στο σύνολό του έχει ικανοποιητική κατανόηση των απόψεων των μετόχων. Ο Πρόεδρος μεριμνά για την αποτελεσματική επικοινωνία με τους μετόχους με γνώμονα τη δίκαιη και ισότιμη μεταχείριση των συμφερόντων αυτών και την ανάπτυξη εποικοδομητικού διαλόγου μαζί τους, ώστε να κατανοήσει τις θέσεις τους.
Ο Κώδικας του Συμβουλίου Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (FRC) σε σχέση με τα καθήκοντα του προέδρου του διοικητικού συμβουλίου αναφέρει ότι αυτός θα πρέπει να βρίσκεται σε τακτική επικοινωνία με τους βασικούς μετόχους της εταιρίας προκειμένου να ενημερώνεται και να κατανοεί τις απόψεις αυτών σχετικά με την εταιρική διακυβέρνηση και τις επιδόσεις του διοικητικού συμβουλίου.
 

5. Η σύνθεση του διοικητικού συμβουλίου

Εξαιρετικής σημασίας ζήτημα στο πλαίσιο ενός συστήματος ορθής εταιρικής διακυβέρνησης, αποτελεί η σύνθεση του διοικητικού συμβουλίου και ιδιαίτερα η συμμετοχή σε αυτό μη εκτελεστικών και ανεξάρτητων μελών (Περάκης Ευ. (2005), Το Δίκαιο της ανώνυμης εταιρίας, τ. 10, Νομική Βιβλιοθήκη).
Σύμφωνα με το άρθρο 5 του Ν 4706/2020 σχετικά με τα Μέλη του Διοικητικού Συμβουλίου:
«1. Το Διοικητικό Συμβούλιο αποτελείται από εκτελεστικά, μη εκτελεστικά και ανεξάρτητα μη εκτελεστικά μέλη.
2. Η ιδιότητα των μελών του Διοικητικού Συμβουλίου ως εκτελεστικών ή μη εκτελεστικών ορίζεται από το Διοικητικό Συμβούλιο. Τα ανεξάρτητα μη εκτελεστικά μέλη εκλέγονται από τη γενική συνέλευση ή ορίζονται από το Διοικητικό Συμβούλιο σύμφωνα με την παρ. 4 του άρθρου 9, δεν υπολείπονται του ενός τρίτου (1/3) του
συνολικού αριθμού των μελών του και, πάντως, δεν είναι λιγότερα από δύο (2). Αν προκύψει κλάσμα, στρογγυλοποιείται στον αμέσως εγγύτερο ακέραιο αριθμό».
Σε σύγκριση με τις οδηγίες του FRC παρατηρείται διαφοροποίηση ως προς τον ελάχιστο αριθμό των μη εκτελεστικών και ανεξάρτητων μελών στην σύνθεση του διοικητικού συμβουλίου.
Κατά τις οδηγίες αυτές, τουλάχιστον το ήμισυ του αριθμού των μελών του διοικητικού συμβουλίου, με εξαίρεση της θέσης του Προέδρου, πρέπει να είναι μη εκτελεστικά μέλη.
Η αυξημένη σύνθεση του διοικητικού συμβουλίου σε μη εκτελεστικά μέλη ενδυναμώνει την ανεξαρτησία του οργάνου και υπηρετεί με τον καλύτερο τρόπο τα συμφέροντα όλων των μετόχων σε σχέση με ένα Διοικητικό Συμβούλιο που θα απαρτίζεται από εκτελεστικά μέλη διευθυντικά στελέχη της εταιρίας.
Στο Ηνωμένο Βασίλειο τα μη εκτελεστικά μέλη αντιπροσωπεύουν όλους τους μετόχους και όχι συγκεκριμένους μετόχους (όπως τους μεγαλομετόχους). Υιοθετούν την προσέγγιση των ίσων αποστάσεων (armʼs length approach) και παραμένουν ανεξάρτητα από τους συγκεκριμένους μετόχους ή από ομάδες συμφερόντων. Αντιθέτως, στον υπόλοιπο κόσμο οι μεγάλοι μέτοχοι, οι προμηθευτές, οι πελάτες και οι εργαζόμενοι συχνά εκπροσωπούνται στο διοικητικό συμβούλιο και οι εκπρόσωποί τους συχνά επιδιώκουν ανοιχτά τα συμφέροντα της ομάδας ή των ομάδων τους (Goergem M., 2015:156 ό.π.).
Ο Κώδικας του Συμβουλίου Χρηματοοικονομικής Αναφοράς (FRC) σε σχέση με την αποτελεσματικότητα της λειτουργίας του διοικητικού συμβουλίου μίας ανώνυμης εταιρίας εισηγμένης σε ρυθμισμένη αγορά περιέλαβε ρύθμιση η οποία προβλέπει ότι το διοικητικό συμβούλιο θα πρέπει να διορίσει ένα ανώτερο ανεξάρτητο διευθυντικό στέλεχος, το οποίο θα προέρχεται από τα μη εκτελεστικά μέλη του διοικητικού συμβουλίου.
Τα καθήκοντα του ανεξάρτητου διευθυντή μεταξύ των άλλων είναι:
Η διαμεσολάβηση μεταξύ προέδρου και διευθύνοντος συμβούλου σε περίπτωση διαφωνιών.
Η διαμεσολάβηση σε θέματα που ανακύπτουν από μη εκτελεστικά μέλη, όταν οι εισηγήσεις τους δεν λαμβάνονται υπόψη από τον πρόεδρο του διοικητικού συμβουλίου ή τον διευθύνοντα σύμβουλο. Η διαμεσολάβηση μεταξύ των μετόχων της εταιρίας και του προέδρου του διοικητικού συμβουλίου όταν οι μέτοχοι δεν έχουν πρόσβαση στον πρόεδρο προκειμένου να εκθέσουν τις ανησυχίες τους για την εξέλιξη των εταιρικών υποθέσεων. Διαμεσολάβηση σε θέματα αποφάσεων που δεν έχουν ληφθεί από το σύνολο του διοικητικού συμβουλίου (Βασιλείου, Ηρειώτης, Μενεξιάδης, Μπάλιος, 2017:265 ό.π.). 

 

6. Ενεργός συμμετοχή των μετόχων

Το ορθό πλαίσιο εταιρικής διακυβέρνησης βασίζεται στην παραδοχή ότι οι μέτοχοι συμμετέχουν ενεργά στις εταιρίες και ζητούν λογοδοσία από τα διοικητικά στελέχη για τις επιδόσεις των εταιριών. Όμως η πλειονότητα των μετόχων έχει παθητικό ρόλο και συχνά επικεντρώνεται μόνο στα βραχυπρόθεσμα κέρδη. Θεωρείται σκόπιμονα εξευρεθεί τρόπος ενθάρρυνσης των μετόχων να δραστηριοποιηθούν στα θέματα της εταιρικής διακυβέρνησης και να ενδιαφερθούν για την βιώσιμη απόδοση της εταιρίας. (Ευρωπαϊκή Επιτροπή, (2011), Το ενωσιακό πλαίσιο εταιρικής διακυβέρνησης, Πράσινη Βίβλος).
Στην κατεύθυνση αυτή λειτουργεί η οδηγία του FRC ότι σε περίπτωση που ποσοστό 20% και άνω των ψήφων σε γενική συνέλευση των μετόχων είναι αντίθετες προς πρόταση του διοικητικού συμβουλίου τότε αυτό με την ανακοίνωση των αποτελεσμάτων θα πρέπει να αναφέρει συγκεκριμένες ενέργειες στις οποίες θα προχωρήσει για διαβούλευση με τους συγκεκριμένους μετόχους προκειμένου να κατανοήσει τους λόγους της καταψήφισης της πρότασής του. Τα αποτελέσματα της διαβούλευσης πρέπει να ανακοινωθούν το αργότερο έξι μήνες μετά την συνάντηση με τους μετόχους.
Η συγκεκριμένη οδηγία είναι καλή πρακτική ενός ορθού πλαισίου εταιρικής διακυβέρνησης για εισηγμένες εταιρίες στο Χρηματιστήριο Αξιών Αθηνών δεδομένου ότι πολλές από αυτές διαθέτουν μεγαλομετόχους που επηρεάζουν καθοριστικά τις εξελίξεις των εταιριών τους και η υιοθέτησή της διασφαλίζει την θέση των μικρομετόχων- επενδυτών και γενικότερα την διαφάνεια και την αξιοπιστία του συστήματος της εταιρικής διακυβέρνησης στην μακροπρόθεσμη βιωσιμότητα της εταιρίας. Αν οι υποψήφιοι επενδυτές αισθάνονται ότι η ηγετική ομάδα μιας επιχείρησης ενδιαφέρεται για τον προσπορισμό υπεραξίας αποκλειστικά για την ίδια και τα συμφέροντα που εκπροσωπεί, το βέβαιο είναι πως δεν θα επιδείξουν καμία διάθεση να επενδύσουν τα χρήματά τους στην εταιρία αυτή. Κάτι τέτοιο θα είναι εντελώς αρνητικό για την εταιρία αφού η αποχή των επενδυτών θα επιφέρει αύξηση του κόστους του κεφαλαίου που αυτή θα έχει ανάγκη και επιπλέον θα δημιουργήσει κακή εικόνα στην ευρύτερη κοινότητα των επενδυτών (Μέτοχος & Επενδύσεις, ό.π.).

 
7. Η συμμετοχή των εργαζομένων

Πέραν του συμφέροντος των μετόχων, σε ένα ορθό πλαίσιο εταιρικής διακυβέρνησης πρέπει να λαμβάνεται υπόψη και το συμφέρον των εργαζομένων. Η ενεργός συμμετοχή των εργαζομένων στις υποθέσεις μιας εταιρίας μπορεί να έχει την μορφή της πληροφόρησης, της διαβούλευσης και της συμμετοχής στο διοικητικό συμβούλιο
της εταιρίας (Ε.Ε. 2011: 21 ό.π.).
Η σχετική οδηγία του Συμβουλίου Χρηματοοικονομικής Αναφοράς του Ηνωμένου Βασιλείου προτρέπει τις εταιρίες να χρησιμοποιήσουν τις ακόλουθες μεθόδους σε ότι αφορά την ενασχόληση με τους εργαζόμενους τους.
Συγκεκριμένα προτείνει ή να διορισθεί ένας διευθυντής από το εργατικό δυναμικό ή να διορισθεί μη εκτελεστικό μέλος του διοικητικού συμβουλίου από τους εργαζόμενους ή να συσταθεί επίσημη συμβουλευτική ομάδα από τους εργαζόμενους.
Η προτροπή αυτή αποτελεί καλή πρακτική εταιρικής διακυβέρνησης υπό προϋποθέσεις και δια τούτο υπάρχουν αντίθετες απόψεις διεθνώς. Θεωρείται ότι η εκπροσώπηση των εργαζομένων μιας εταιρίας στο διοικητικό συμβούλιό της συμβάλλει θετικά εξαιτίας της πληροφόρησης που παρέχεται από αυτούς, όταν οι εκπρόσωποι είναι υπάλληλοι της εταιρίας και δεν είναι τρίτα πρόσωπα εκτός εταιρίας τα οποία εκπροσωπούν το σωματείο των εργαζομένων.
 

8. Συμπεράσματα

Η επισκόπηση των οδηγιών του Συμβουλίου Χρηματοοικονομικής Αναφοράς του Ηνωμένου Βασιλείου εντόπισε οδηγίες, οι οποίες δεν έχουν υιοθετηθεί από την Ελληνική Νομοθεσία σχετικά με την εταιρική διακυβέρνηση και
ευχερώς θα μπορούσαν να εφαρμοσθούν από τις ανώνυμες εταιρίες που είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο
Αξιών Αθηνών αλλά και από άλλες εταιρίες που δεν είναι εισηγμένες στο Χρηματιστήριο.
Οι καλές πρακτικές ορθής εταιρικής διακυβέρνησης που εντοπίσθηκαν στην ανάπτυξη της μελέτης σκοπό έχουν την αύξηση της αποτελεσματικότητας της λειτουργίας της Διοίκησης και στην βιωσιμότητα της εταιρίας καθώς επίσης στην μακροπρόθεσμη απόδοση αυτής.
Η ανάπτυξη της συνολικής οικονομίας ενός κράτους βασίζεται στις επιδόσεις των επιχειρήσεων, είτε αυτές είναι ιδιωτικές είτε είναι δημόσιες. Ένα ορθό πλαίσιο εταιρικής διακυβέρνησης διασφαλίζει τα συμφέροντα όλων των ενδιαφερομένων μερών, την διαφάνεια και την αξιοπιστία της εταιρίας και τελικά διαμορφώνει συνθήκες
βιωσιμότητας και μακροχρόνιας αποδοτικότητας που υπηρετεί και το συμφέρον των μετόχων της εταιρίας και των ενδιαφερόμενων μερών αυτής αλλά και συνολικά ευνοείται η εθνική οικονομία.
Η εφαρμογή καλών πρακτικών εταιρικής διακυβέρνησης και πέραν των νομοθετημένων μόνο ευνοϊκές εξελίξεις θα επιφέρει στην οργάνωση και λειτουργία των ελληνικών εταιριών εισηγμένων και μη εισηγμένων και το γεγονός αυτό θα συμβάλλει θετικά στην ανάπτυξη της εθνικής οικονομίας, διότι θα στρέψουν το βλέμμα τους προς τις ελληνικές εταιρίες θεσμικοί επενδυτές του εξωτερικού και έτσι θα καλυφθεί το επενδυτικό κενό που έχει προκύψει στην Ελλάδα.
 

Βιβλιογραφία:
1. Βασιλείου Δ., Ηρειώτης Ν., Μενεξιάδης Μ., Μπάλιος Δ., Εσωτερικός έλεγχος (2017), Rosili.
2. Goergem M., (2015), Εταιρική Διακυβέρνηση, Διπλογραφία.
3. Financial Reporting Council, (2018), The UK Corporate Governance Code, διαθέσιμο σε www.frc.org.uk/getattachment/88bd8c45-50ea-4841-95b0-d2f4f48069a2/2018-UK-Corporate-Governance-Code-FINAL.pdf.
4. Μούζουλας Σπ., (2021), Διακυβέρνηση Ανωνύμων Εταιριών και Σύγχρονη Αγορά Κεφαλαίου, τ.1, Σάκκουλα.
5. Εφημερίδα Μέτοχος & Επενδύσεις, Το Αλφαβητάρι της εταιρικής διακυβέρνησης, διαθέσιμο σε www.sed.gr/library/metoxos.
6. Περάκης Ευ., (2005), Το Δίκαιο της ανώνυμης εταιρίας, τ. 10, Νομική Βιβλιοθήκη.
7. Ευρωπαϊκή Επιτροπή, (2011), Το ενωσιακό πλαίσιο εταιρικής διακυβέρνησης, Πράσινη Βίβλος.
8. ΟΟΣΑ, (2004) Αρχές εταιρικής διακυβέρνησης, διαθέσιμο σε www.oecd.org/dataoecd/.
9. Ν 4706/2020 (ΦΕΚ A ́ 136/17.07.2020) Εταιρική διακυβέρνηση ανωνύμων εταιρειών, διαθέσιμο σε www.forin.gr/laws/law/3890/n-4706-2020.
10. ΕΣΕΔ, (2021), Ελληνικός Κώδικας Εταιρικής Διακυβέρνησης, διαθέσιμο σε
www.esed.org.gr/documents/20121/62614/ΕΣΕΔ + Κώδικας + Εταιρικής + Διακυβέρνησης + 2021.pdf/.

Η ΕΚΚΑΘΑΡΙΣΗ ΤΗΣ ΧΙΛΙΟΜΕΤΡΙΚΗΣ ΑΠΟΖΗΜΙΩΣΗΣ ΤΩΝ ΕΝΤΑΓΜΕΝΩΝ ΛΕΩΦΟΡΕΙΩΝ ΣΤΙΣ ΚΤΕΛ ΑΕ

Κατ’ εξουσιοδότηση της υποπερίπτωσης(iii) της περίπτωσης β της παραγράφου 2 του άρθρου 3 του Ν.2963/2001, σε συνδυασμό με το άρθρο 3α του ιδίου νόμου, όπως αυτό προστέθηκε με την παράγραφο 6 του άρθρου 52 του Ν.4199/2013 (Α 216)) εκδόθηκε από τον Υφυπουργό Υποδομών, Μεταφορών και Δικτύων η Υ.Α.Β-οικ. 60195/5172/2013 (ΦΕΚ Β 3067) με θέμα: «Βασικοί όροι ανάληψης υποχρέωσης μεταφοράς προσώπων με λεωφορεία ενταγμένα στις ΚΤΕΛ Α.Ε.»

Κατ’ άρθρο 1: Βασικοί όροι ανάληψης υποχρέωσης μεταφοράς προσώπων, κάθε ΚΤΕΛ το οποίο έχει μετατραπεί σε Α.Ε., σύμφωνα με τις διατάξεις της περίπτωσης β της παραγράφου 2 του άρθρου 3 του ν. 2963/2001 (Α 268), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει, αναλαμβάνει την υποχρέωση μεταφοράς προσώπων, από κοινού, εκ μέρους των φυσικών ή νομικών προσώπων, που έχουν στην κυριότητα τους λεωφορεία, που είναι ενταγμένα σε αυτά, καθώς και αυτών που θα προέρχονται από αντικατάσταση.. Η ΚΤΕΛ ΑΕ. εγγυάται την πραγματοποίηση των ελάχιστων εγγυημένων χιλιομέτρων, τα οποία υπολογίζονται σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 2 της παρούσας, καθώς και τη χιλιομετρική αποζημίωση του λεωφορείου, που εξαρτάται από την κλάση, τον τύπο και την ηλικία του αυτοκινήτου και κάθε άλλη αποζημίωση, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο άρθρο 3 της παρούσας.

Κατ’ άρθρο 2: Για τον προσδιορισμό των ελάχιστων εγγυημένων χιλιομέτρων λαμβάνεται ως τιμή βάσης το μέσο έργο που εκτελεί ένα λεωφορείο ηλικίας άνω των είκοσι (20) ετών, εκφρασμένο σε πραγματικά διανυόμενα χιλιόμετρα, μέσα σε μία προσδιορισμένη χρονικά διαχειριστική περίοδο, που δεν μπορεί να είναι μικρότερη του ενός τριμήνου.

Κατ’ άρθρο 3:  Η χιλιομετρική αποζημίωση για κάθε ενταγμένο στην ΚΤΕΛ Α.Ε. λεωφορείο είναι το γινόμενο του συντελεστή δαπάνης που αντιστοιχεί σε κάθε λεωφορείο, σύμφωνα με τους πίνακες του παρόντος άρθρου, επί την τιμή βάσης υπολογισμού της χιλιομετρικής αποζημίωσης, η οποία υπολογίζεται σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην παράγραφο 4 του άρθρου αυτού…Η χιλιομετρική αποζημίωση δύναται να ισχύσει για συγκεκριμένη χρονικά διαχειριστική περίοδο η οποία σε καμία περίπτωση δεν μπορεί να είναι μικρότερη του ημερολογιακού τριμήνου.

Σχετικά, ο Υπουργός Οικονομικών εξέδωσε απόφαση σχετικά με τον τρόπο επιβολής και απόδοσης ΦΠΑ από τα ΚΤΕΛ και τα μέλη αυτών, καθώς και από τις ΚΤΕΛ Α.Ε. και τους μετόχους αυτών που μισθώνουν τα λεωφορεία τους στις ΚΤΕΛ Α.Ε. - Αντικατάσταση της ΑΥΟΟ 1011293/94/19/0014/ΠΟΛ. 1013/5.2.2004 (ΦΕΚ 318 Β'), (ΠΟΛ. 1182/13-9-2012), η οποία ισχύει σήμερα και ορίζει τα ακόλουθα:

«1. Τα ΚΤΕΛ που λειτουργούν με μορφή Ανώνυμης Εταιρείας σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 3, παρ. 2, περίπτωση β' του ν. 2963/2001, τα οποία εκμεταλλεύονται αστικά ή υπεραστικά λεωφορεία, καθώς και οι μέτοχοι αυτών φυσικά ή νομικά πρόσωπα που εκμισθώνουν τα λεωφορεία ιδιοκτησίας τους στα ΚΤΕΛ Α.Ε., έχουν τις υποχρεώσεις που προβλέπονται με τις διατάξεις του άρθρου 38 του Κώδικα ΦΠΑ, για την υποβολή των δηλώσεων ΦΠΑ, ανάλογα με την κατηγορία βιβλίων που τηρούν.

2. Για την ανωτέρω εκμίσθωση, οι ΚΤΕΛ Α.Ε. συντάσσουν για κάθε ημερολογιακό τρίμηνο εκκαθάριση προς κάθε ιδιοκτήτη εκμεταλλευτή αυτοκινήτου, κατ’ αναλογία των οριζομένων με τις διατάξεις της παρ. 7 του άρθρου 12 του ΚΒΣ, στην οποία αναφέρονται:

- τα ακαθάριστα έσοδα και οι δαπάνες που πραγματοποίησαν μέσα στο ίδιο τρίμηνο σύμφωνα με την απόφαση Οικ.Β-1189/37/8.1.2003 του Υπουργού Μεταφορών και Επικοινωνιών.

- τα στοιχεία που προβλέπονται από το άρθρο 18 του ΚΒΣ, ο αριθμός κυκλοφορίας του αυτοκινήτου, το όνομα του ιδιοκτήτη ή στην περίπτωση περισσοτέρων συνιδιοκτητών την επωνυμία της κοινωνίας ή την επωνυμία του νομικού προσώπου.

- η συνολική αποζημίωση για το τρίμηνο που αφορά η εκκαθάριση και ο αναλογών ΦΠΑ, ο οποίος υπολογίζεται με τον κανονικό συντελεστή (23%).

3. Αμέσως μετά την έκδοσή της, η πιο πάνω εκκαθάριση παραδίδεται στον ιδιοκτήτη εκμεταλλευτή αυτοκινήτου που αφορά και αποτελεί για αυτόν, σύμφωνα με τις διατάξεις του ΚΒΣ, το νόμιμο φορολογικό στοιχείο κτήσης της χιλιομετρικής αποζημίωσης (μισθώματος) και συμπεριλαμβάνεται στις εκροές της φορολογικής περιόδου. Αντίστοιχα αποτελεί στοιχείο δαπάνης για το ΚΤΕΛ Α.Ε. και συμπεριλαμβάνεται στις εισροές της φορολογικής περιόδου».

Η εκκαθάριση της χιλιομετρικής αποζημίωσης (μερίσματος) είναι ένα σύνθετο φορολογικό στοιχείο και εν προκειμένω εκδίδεται από την ΚΤΕΛ ΑΕ προς τους ιδιοκτήτες των λεωφορείων ανά τρίμηνο όπως ορίζει η ΠΟΛ 1182/2012, με ημερομηνία εκδόσεως την τελευταία ημέρα της τρίμηνης διαχειριστικής περιόδου και αποστέλλεται στους ιδιοκτήτες των λεωφορείων έως την 20^η ημέρα του τετάρτου μήνα, όπως προέβλεπε το άρθρο 12 του ΚΒΣ, στο οποίο παραπέμπει η παραπάνω απόφαση του Υπουργού Οικονομικών.

Η εκκαθάριση της χιλιομετρικής αποζημίωσης (μερίσματος) που παραδίδει η ΚΤΕΛ ΑΕ προς τους ιδιοκτήτες των λεωφορείων, υποκαθιστά το φορολογικό στοιχείο της παροχής υπηρεσιών των ιδιοκτητών των λεωφορείων προς την ΚΤΕΛ ΑΕ.

Η εκκαθάριση της χιλιομετρικής αποζημίωσης εκτός από φορολογικό παραστατικό στοιχείο αποτελεί και απόδοση τριμηνιαίου λογαριασμού της ΚΤΕΛ ΑΕ προς τους ιδιοκτήτες των λεωφορείων.

Εύλογα, τίθεται το ερώτημα: Το πληρωτέο υπόλοιπο της τριμηνιαίας εκκαθάρισης της χιλιομετρικής αποζημίωσης (μερίσματος)  πότε καταβάλλεται στους ιδιοκτήτες των λεωφορείων;

Σύμφωνα με την απόφαση του Υπουργού Οικονομικών ΠΟΛ 1182/2012 στην εκκαθάριση μεταξύ άλλων αναφέρονται «τα ακαθάριστα έσοδα και οι δαπάνες που πραγματοποίησαν μέσα στο ίδιο τρίμηνο σύμφωνα με την απόφαση Οικ.Β-1189/37/8.1.2003 του Υπουργού Μεταφορών και Επικοινωνιών» δεδομένου ότι η διαφορά αυτών αποτελεί την συνολική  χιλιομετρική αποζημίωση των ιδιοκτητών των ενταγμένων στην ΚΤΕΛ ΑΕ λεωφορείων.

Στα ακαθάριστα έσοδα περιλαμβάνονται έσοδα από παροχή υπηρεσιών προς φορείς του Δημοσίου ( π.χ. μεταφορά μαθητών) τα οποία δεν εξοφλούνται τοις μετρητοίς αλλά με καθυστέρηση τριών έως τεσσάρων μηνών κατά την τρέχουσα συγκυρία. Η αναλογία των επί πιστώσει εσόδων σε κάθε τριμηνιαία διαχειριστική περίοδο ανέρχεται κατά μέσο όρο σε 15% επί των συνολικών ακαθαρίστων εσόδων.

Επιπρόσθετα, επισημαίνουμε ότι η χιλιομετρική αποζημίωση (μέρισμα) των ιδιοκτητών των λεωφορείων αποτελεί για την ΚΤΕΛ ΑΕ δαπάνη, η οποία υπόκειται στο κανονικό καθεστώς ΦΠΑ, με συντελεστή 24%.

Οι επί πιστώσει πωλήσεις υπηρεσιών και η επιβάρυνση με ΦΠΑ της χιλιομετρικής αποζημίωσης δεν επιτρέπουν στην ΚΤΕΛ ΑΕ να εξοφλήσει άμεσα την εκκαθάριση κατά την αποστολή της στους ιδιοκτήτες κατά την 20^η ημέρα του επόμενου μήνα από την λήξη της τριμηνιαίας διαχειριστικής περιόδου.

Προς κατανόηση της θέσεως μας αυτής δίδονται τα παρακάτω υποθετικά παραδείγματα:

Έστω τον μήνα Οκτώβριο 2019 είχαμε έσοδα 500.000 € με ΦΠΑ 24%, δηλ.  120.000 € ΦΠΑ. Τον ίδιο μήνα είχαμε έξοδα υποκείμενα σε ΦΠΑ 24% 100.000 €, δηλ. 24.000 € ΦΠΑ και έξοδα άνευ ΦΠΑ 100.000 €.  Εντός του επόμενου μήνα θα αποδώσουμε στο Δημόσιο  την διαφορά ΦΠΑ μεταξύ εσόδων και εξόδων, δηλαδή 120.000-24.000=96.000 €.

Έστω τον μήνα Νοέμβριο 2019 είχαμε έσοδα 500.000 € με ΦΠΑ 24%, δηλ.  120.000 € ΦΠΑ. Τον ίδιο μήνα είχαμε έξοδα υποκείμενα σε ΦΠΑ 24% 100.000 €, δηλ. 24.000 € ΦΠΑ και έξοδα άνευ ΦΠΑ 100.000 €.  Εντός του επόμενου μήνα θα αποδώσουμε στο Δημόσιο  την διαφορά ΦΠΑ μεταξύ εσόδων και εξόδων, δηλαδή 120.000-24.000=96.000 €.

Έστω τον μήνα Δεκέμβριο 2019 είχαμε έσοδα 500.000 € με ΦΠΑ 24%, δηλ.  120.000 € ΦΠΑ. Τον ίδιο μήνα είχαμε έξοδα υποκείμενα σε ΦΠΑ 24% 100.000 €, δηλ. 24.000 € ΦΠΑ και έξοδα άνευ ΦΠΑ 100.000 €.  Εντός του επόμενου μήνα θα αποδώσουμε στο Δημόσιο  την διαφορά ΦΠΑ μεταξύ εσόδων και εξόδων, δηλαδή 120.000-24.000=96.000 €.

Συνολικά, στην τρίμηνη περίοδο είχαμε έσοδα 1.500.000 € και έξοδα 600.000 €, δηλαδή η συνολική χιλιομετρική αποζημίωση είναι 900.000 €. Ο ΦΠΑ της χιλιομετρικής αποζημίωσης ανέρχεται σε  216.000 €. Εάν δεχτούμε ότι στο συγκεκριμένο τρίμηνο τα έσοδα και τα έξοδα εισπράχθηκα ή πληρώθηκαν  με μετρητά  τότε στα χέρια της ΚΤΕΛ ΑΕ υπήρχαν 900.000 € (η διαφορά εσόδων και εξόδων) και επιπλέον 96.000 € η διαφορά ΦΠΑ εσόδων και εξόδων μηνός Δεκεμβρίου. Δηλαδή στο ταμείο της ΚΤΕΛ υπήρχαν 996.000 € ενώ η χιλιομετρική αποζημίωση του τριμήνου μαζί με τον ΦΠΑ ανέρχεται σε 1.116.000 € (900.000+216.000).

Επομένως, κατά την έκδοση και αποστολή της εκκαθάρισης της χιλιομετρικής αποζημίωσης (μερίσματος) η ΚΤΕΛ ΑΕ δεν διαθέτει το ποσό της εξοφλήσεως λόγω της επιβάρυνσης του μερίσματος με ΦΠΑ. Το ποσό που υπολείπεται για την εξόφληση ανέρχεται σε 120.000 € . Το ποσό αυτό θα ανακτηθεί από την ΚΤΕΛ ΑΕ μέσω της απόδοσης του ΦΠΑ των μηνών του επόμενου τριμήνου. Εάν θεωρήσουμε ίδια τα έσοδα και τα έξοδα και για το επόμενο τρίμηνο τότε το ποσό των 120.000 € θα ανακτηθεί περί τα μέσα Φεβρουαρίου (96.000 € τον Ιανουάριο και 24.000 € τον Φεβρουάριο).

Δεδομένου ότι σε κάθε τρίμηνο τα έσοδα δεν έχουν εισπραχθεί, στο παράδειγμά μας υπολογίζονται τα ανείσπρακτα σε 225.000 €, δηλαδή 15% του ποσού των 1.500.000 €, που ήταν τα έσοδα του τριμήνου.

Συνεπώς, εκτός του ποσού του ΦΠΑ των 120.000 € υπολείπεται και το ποσό των επί πιστώσει πωλήσεων, δηλ. 225.000 € και ως εκ τούτου η εξόφληση της χιλιομετρικής αποζημίωσης (μερίσματος) μετατίθεται παραπέρα και λαμβάνει χώρα προς το τέλος του τριμήνου που ακολουθεί.

Η ΚΤΕΛ ΑΕ, καταβάλλει κάθε μήνα τους μισθούς των οδηγών των λεωφορείων και τις εργοδοτικές εισφορές ΙΚΑ και αφαιρεί τα ποσά αυτά από την δικαιούμενη χιλιομετρική αποζημίωση ως προκαταβολή. Επιπλέον καταβάλλει και άλλες δαπάνες των λεωφορείων όπως τα καύσιμα  και τα αφαιρεί από την δικαιούμενη χιλιομετρική αποζημίωση ως προκαταβολή.

Στο τέλος της τριμηνιαίας διαχειριστικής περιόδου σε κάθε ΚΤΕΛ ΑΕ ένα σημαντικό μέρος της χιλιομετρικής αποζημιώσεως (μερίσματος) έχει καταβληθεί ως προκαταβολή για δαπάνες του λεωφορείου και το υπόλοιπο που απομένει δεν είναι άμεσα καταβλητέο λόγω του ιδιόμορφου καθεστώτος ΦΠΑ και των επί πιστώσει εσόδων.

Συμπερασματικά, το παραστατικό της εκκαθάρισης της χιλιομετρικής αποζημίωσης (μερίσματος) που εκδίδεται στο τέλος κάθε τριμήνου και αποστέλλεται στους ιδιοκτήτες των λεωφορείων έως την 20^η ημέρα του επόμενου μήνα, το οποίο εμφανίζει το υπόλοιπο ποσό προς απόδοση στους ιδιοκτήτες των λεωφορείων, δεν  εξοφλείται άμεσα αλλά ο χρόνος της εξόφλησης του εξαρτάται από την ανάκτηση του ΦΠΑ και την είσπραξη των επί πιστώσει εσόδων της τριμηνιαίας διαχειριστικής περιόδου.

ΔΗΜΗΤΡΙΟΣ ΠΑΝ. ΦΙΛΗΣ

Λογιστική δικαστική πραγματογνωμοσύνη

Η ελληνική βιβλιογραφία για τη λογιστική δικαστική πραγματογνωμοσύνη είναι πτωχή. Δυστυχώς ο Λογιστής Φοροτεχνικός ως πραγματογνώμονας δυσκολεύεται στην πράξη της πραγματογνωμοσύνης από έλλειψη ευρύτερης γνώσης του νομικού πλαισίου της διενέργειάς της.
Με το άρθρο αυτό επιχειρώ την προσέγγιση του ευρύτερου νομικού πλαισίου της λογιστικής πραγματογνωμοσύνης και των καθηκόντων του πραγματογνώμονα

1. Εννοιολογικές προσεγγίσεις και αποσαφηνίσεις

1.1 Τι είναι η Λογιστική

Λογιστική είναι η Επιστήμη και η Τέχνη της καταχωρίσεως, ταξινομήσεως και συγκεφαλαιώσεως, κατά ορθολογικό και παραστατικό τρόπο των οικονομικών συναλλαγών και διερμηνεύσεως των αποτελεσμάτων που προκύπτουν από αυτές ώστε να πληροφορείται σωστά ο επιχειρηματίας και να βοηθείται στην λήψη ορθών αποφάσεων για την επιτυχή επιχειρηματική προσπάθειά του.
Η Λογιστική όμως δεν είναι μόνο κλάδος της οικονομικής επιστήμης, αλλά εκτός των άλλων έχει και διαπαιδαγωγικό και κοινωνικό χαρακτήρα. Ο διαπαιδαγωγικός χαρακτήρας της λογιστικής είναι σημαντικός, αφού εθίζει τους ανθρώπους στην τάξη και συμβάλλει έτσι στην καλυτέρευση των όρων της κοινωνικής συμβιώσεως. (Εγκυκλοπαιδικό Λεξικό της Λογιστικής, Τότσης, έκδοση 1986).

1.2 Γιατί υπάρχει η Λογιστική

Κύριοι λόγοι ύπαρξης της λογιστικής:

• Ο ιδιοκτήτης μίας οντότητας, μπορεί να σημειώνει τα οικονομικά γεγονότα, τρέχοντα και μελλοντικά, και να τηρεί σχετικές καταστάσεις οι οποίες θα του υπενθυμίζουν: Πότε έγινε μία είσπραξη, πότε αναμένεται μία άλλη είσπραξη, πότε πρέπει να γίνει μία πληρωμή, πότε πρέπει να γίνει μια νέα παραγγελία λόγω εξάντλησης του αποθέματος κ.λπ..
• Η καταγραφή των συναλλαγών και της περιουσίας παρουσιάζει την εικόνα της επιχείρησης, τη δυναμικότητά της, την καθαρή της περιουσία και διευκολύνει τον προγραμματισμό της δράσης της.
• Η καταγραφή των συναλλαγών διευκολύνει τη διαφάνεια όταν υπάρχουν συνεταίροι, υπάλληλοι ή εμπορικοί αντιπρόσωποι που αμείβονται με ποσοστό στα κέρδη. Είναι γνωστή η λαϊκή παροιμία ότι οι «καλοί λογαριασμοί κάνουν τους καλούς φίλους». Με τη λογιστική παρακολούθηση των συναλλαγών αποφεύγονται παρεξηγήσεις, διενέξεις και καταχρήσεις και εμπεδούται το αίσθημα της ηθικής τάξεως, το οποίο προάγει τις συναλλαγές και την συνεργασία των ανθρώπων.
• Η τήρηση λογιστικής επιτρέπει την εξαγωγή του ποσού των κερδών ή των ζημιών. Αντίστοιχα, επιτρέπει τον προσδιορισμό των φορολογικών υποχρεώσεων της επιχείρησης.
• Η παροχή πληροφοριών για τη χρηματοοικονομική κατάσταση μιας επιχείρησης έχει μεγάλη σημασία για πολλούς (μετόχους, τράπεζες, πελάτες, προμηθευτές, εργαζόμενους, εποπτικές αρχές κ.α.), που μπορούν να τις χρησιμοποιήσουν ως βάση λήψεως αποφάσεων.
• Η έγκαιρη διάγνωση των επιχειρηματικών δυσκολιών και των αιτιών τους, καθώς και το είδος των μέτρων διάσωσης που είναι κατάλληλα σε κάθε περίπτωση. (βλ. Το Δίκαιο της Λογιστικής, Περάκης-Σωτηρόπουλος-Λιβαδά-Δρίτσας, Νομική Βιβλιοθήκη 2017, σελ.6).

1.3 Το δίκαιο της Λογιστικής

Λογιστικό Δίκαιο νοείται το σύνολο των κανόνων δικαίου που διέπουν τη λογιστική τάξη του εμπόρου. Έχει ως αντικείμενο τους νομικούς κανόνες με βάση τους οποίους πρέπει να γίνεται η καταγραφή, ο υπολογισμός της αξίας, η ταξινόμηση, η επεξεργασία και τελικά η εμφάνιση στα βιβλία και στις καταστάσεις μίας οντότητας των περιουσιακών της στοιχείων και των υποχρεώσεών της, των δοσοληψιών με τρίτους με μια ορισμένη μέθοδο.

1.4 Τι είναι η πραγματογνωμοσύνη

Όταν απαιτούνται ειδικές γνώσεις ορισμένης επιστήμης ή τέχνης για να γίνει ακριβής διάγνωση και κρίση κάποιου γεγονότος, συντάσσεται πραγματογνωμοσύνη. Επί δικαστικών υποθέσεων που τυχόν άπτονται λογιστικών στοιχείων και σύμφωνα με το άρθρο 368 του Κώδικα Πολιτικής Δικονομίας, το δικαστήριο μπορεί να διορίσει έναν ή περισσότερους πραγματογνώμονες, αν κρίνει πως πρόκειται για ζητήματα που απαιτούν για να γίνουν αντιληπτά ειδικές γνώσεις επιστήμης ή τέχνης. «2. Το δικαστήριο οφείλει να διορίσει πραγματογνώμονες, αν το ζητήσει κάποιος διάδικος και κρίνει ότι χρειάζονται ιδιάζουσες γνώσεις επιστήμης ή τέχνης.».

1.5 Ποιος είναι ο πραγματογνώμονας

Πραγματογνώμονας, θεωρείται το πρόσωπο (άνδρας ή γυναίκα), το οποίο λόγω των ειδικών γνώσεων τους σε ορισμένη επιστήμη ή τέχνη καλείται είτε προς ακριβή διάγνωση συγκεκριμένου γεγονότος είτε για να εκφέρει γνώμη ή κρίση αναφορικά με ορισμένη κατάσταση προσώπων ή πραγμάτων ή με τους όρους υπό τους οποίους τελέσθηκε ή μπορούσε να τελεσθεί ένα γεγονός.

1.6 Διαφορά πραγματογνώμονα και εμπειρογνώμονα

Εμπειρογνώμονας είναι το πρόσωπο, που μπορεί να εκφέρει γνώμη επί ορισμένου ζητήματος λόγω ειδικών γνώσεων εκ πείρας, ενώ πραγματογνώμονας είναι ο ειδικός, ο οποίος κατόπιν εντολής, διενεργεί πραγματογνωμοσύνη, δηλαδή εξέταση περί ζητημάτων ή καταστάσεων, για τα οποία απαιτούνται ιδιάζουσες γνώσεις επιστήμης ή τέχνης.

2. Η διενέργεια λογιστικής πραγματογνωμοσύνης

Ο σκοπός της λογιστικής πραγματογνωμοσύνης στην ποινική δίκη
Η πραγματογνωμοσύνη θεωρείται ότι είναι ένα από τα σπουδαιότερα αποδεικτικά μέσα, διότι επικουρεί τον δικάζοντα δικαστή αποτελεσματικότερα στην εκφορά της δικαστικής του κρίσης.
Η λογιστική πραγματογνωμοσύνη έχει ως σκοπό να αναλύσει και να επεξηγήσει οικονομικές πράξεις και γεγονότα, με βάση τους κανόνες της επιστήμης της Λογιστικής και να δώσει απαντήσεις στα ερωτήματα που υποβάλλουν οι αρχές που διατάσσουν αυτήν.
Επομένως, ο σκοπός της πραγματογνωμοσύνης είναι πρώτον να εξετασθεί το αντικείμενό της από τον πραγματογνώμονα, ο οποίος θα συντάξει αιτιολογημένο συμπέρασμα (πόρισμα ή γνωμοδότηση) και δεύτερον ο αρμόδιος λειτουργός που διέταξε την πραγματογνωμοσύνη μετά την έκδοση του συμπεράσματος του πραγματογνώμονα να κατανοήσει το αντικείμενο της απόδειξης.
Επισημαίνουμε, ότι όπως εύστοχα έχει σημειωθεί ο πραγματογνώμονας είναι βοηθός του δικαστή, επειδή επικουρεί τον δικαστή στην ορθή εκτίμηση του πραγματικού υλικού.
Βεβαίως, το συμπέρασμα της πραγματογνωμοσύνης δεν παράγει δικαστική υποχρεωτικότητα ή αλλιώς δεν δεσμεύει τον δικαστή. Ισχύει δηλαδή το σύστημα της ελεύθερης εκτίμησης με την έννοια ότι ο αρμόδιος δικαστικός λειτουργός δεν μπορεί να αγνοήσει την έκθεση που έχει συνταχθεί και να την απορρίψει άνευ ετέρου. Ελεύθερη εκτίμηση σημαίνει λογική έρευνα και συνδυασμός των στοιχείων. (Χ. Δημόπουλου, Η Πραγματογνωμοσύνη, Νομική Βιβλιοθήκη 2017).
Σύμφωνα με το άρθρο 380 του ΚΠολΔ σχετικά με τις εξουσίες των πραγματογνωμόνων, ορίζεται ότι «Οι πραγματογνώμονες μπορούν να λάβουν γνώση των στοιχείων της δικογραφίας που είναι χρήσιμα για τη διεξαγωγή της πραγματογνωμοσύνης. Το δικαστήριο του άρθρου 379 ή ο δικαστής μπορούν να επιτρέψουν στους πραγματογνώμονες να ζητήσουν, πριν συντάξουν τη γνωμοδότησή τους, διευκρινίσεις από τους διαδίκους, ή πληροφορίες από τρίτους, ή να καταρτίσουν σχέδια ή ιχνογραφήματα, να πάρουν φωτογραφίες ή άλλες απεικονίσεις ή να κάνουν επιτόπια εφαρμογή τίτλων ή τεχνικές ενέργειες ή να εξετάσουν έγγραφα ή βιβλία εμπόρων ή επαγγελματιών».

3. Έκθεση λογιστικής πραγματογνωμοσύνης

Ο πραγματογνώμονας όταν ολοκληρώσει την πραγματογνωμοσύνη οφείλει να συντάξει έκθεση πραγματογνωμοσύνης και να την παραδώσει στον λειτουργό που τον διόρισε. Η έκθεση πραγματογνωμοσύνης πρέπει να είναι γραπτή και αιτιολογημένη. Η σύνταξη και έκδοση έγγραφης πραγματογνωμοσύνης συνιστά σύνταξη και έκδοση δημοσίου εγγράφου. Η κρίση, την οποία εκφέρει ο πραγματογνώμονας οφείλει να είναι ορθή και επιστημονικά τεκμηριωμένη.
Η έκθεση πραγματογνωμοσύνης πρέπει να περιέχει:
Το ονοματεπώνυμο και την επαγγελματική ιδιότητα του πραγματογνώμονα, το ονοματεπώνυμο του δικαστικού λειτουργού που διόρισε τον πραγματογνώμονα, τον αριθμό της παραγγελίας με την οποία διενεργήθηκε η πραγματογνωμοσύνη, τον χρόνο διεξαγωγής της, τα ερωτήματα που τέθηκαν στον πραγματογνώμονα προς επίλυση και επί των οποίων διενεργήθηκε η πραγματογνωμοσύνη.
Ο πραγματογνώμονας, οφείλει να δώσει αιτιολογημένες απαντήσεις με σαφήνεια και επάρκεια, ώστε να γίνει απολύτως κατανοητή η έκθεσή από τα πρόσωπα εκείνα που δεν είναι πεπειραμένα σε χρήση τεχνικών όρων.
O πραγματογνώμονας λογιστής φοροτεχνικός, οφείλει να επιδεικνύει κατά την εκτέλεση του έργου της πραγματογνωμοσύνης την προσήκουσα επιμέλεια, αντικειμενικότητα, ειλικρίνεια, και αμεροληψία.
Από την εμπειρία μου κατά τη διενέργεια λογιστικών πραγματογνωμοσυνών σε σοβαρά οικονομικά εγκλήματα (υπεξαίρεση, απιστία, απάτη) το κρίσιμο θέμα που αναδεικνύεται κάθε φορά σχετικά με την ορθότητα ή μη της έκθεσης πραγματογνωμοσύνης είναι η εκφορά γνώμης ή κρίσης εκ μέρους του πραγματογνώμονα.
Δηλαδή, συνήθως από την πλευρά των κατηγορουμένων διατυπώνεται η αμφισβήτηση του δικαιώματος ή της υποχρέωσης του πραγματογνώμονα να αναφέρει τη διάπραξη αδικήματος που διαπιστώνει κατά την διενέργεια της πραγματογνωμοσύνης.
Υποστηρίζεται από αρκετούς ότι ο πραγματογνώμονας λογιστής-φοροτεχνικός δεν πρέπει να αποφαίνεται εάν διαπράχθηκε κάποιο ποινικό αδίκημα, διότι δεν διαθέτει το επιστημονικό νομικό υπόβαθρο και επιπλέον αυτό είναι έργο του δικαστικού λειτουργού.
Η πράξη όμως έχει απαντήσει και σε αυτά τα ερωτήματα:
Σε υπόθεση που διορίσθηκα πραγματογνώμονας έλαβα την εντολή «να διακριβώσω εάν διαπιστώνεται απάτη σε βάρος του Δημοσίου».
Σε άλλη υπόθεση που διορίσθηκα πραγματογνώμονας, για μεταφορά χρημάτων από έναν τραπεζικό λογαριασμό σε έναν άλλο τραπεζικό λογαριασμό δεν εκδόθηκε από τη διαχείριση γραμμάτιο είσπραξης για την «ανάληψη» του ποσού από τον έναν λογαριασμό αλλά εκδόθηκε ένταλμα πληρωμής μετρητών για την «κατάθεση» στον άλλο τραπεζικό λογαριασμό. Προφανώς εδώ υποκρύπτεται το έγκλημα της υπεξαίρεσης. Ο πρώτος πραγματογνώμονας γνωμοδότησε ότι εκ παραδρομής δεν εκδόθηκε γραμμάτιο εισπράξεως. Ο δεύτερος πραγματογνώμονας υπέδειξε το έγκλημα της υπεξαίρεσης.
Κατά την γνώμη μου, υποχρεούται ο πραγματογνώμονας λογιστής να αποκαλύπτει και να υποδεικνύει τα οικονομικά εγκλήματα κατά τη διενέργεια της πραγματογνωμοσύνης αναφερόμενος σε πράξεις και ο δικαστικός λειτουργός κατά την εκτίμηση της πραγματογνωμοσύνης θα καταλήξει τόσο ως προς την τέλεση των εγκλημάτων όσο και στην προσωποποίηση των κατηγοριών.
Εξάλλου ο πραγματογνώμονας είναι «βοηθός» του δικαστικού λειτουργού. Ο δικαστικός λειτουργός απευθύνει τα ερωτήματα προς τον πραγματογνώμονα και εκείνος δίδει τις απαντήσεις προς τον δικαστικό λειτουργό προκειμένου να σχηματίσει δικανική πεποίθηση. Ο Λογιστής Φοροτεχνικός στη χώρα μας που είναι πτυχιούχος Οικονομικού Πανεπιστημίου δεν είναι μόνο Επιστήμονας, αλλά ως επιστήμονας λογιστής είναι και εφαρμοστής του λογιστικού δικαίου (Ε.Λ.Π.-Κ.Φ.Ε.-Κ.Φ.Δ.-Εμπορικός Νόμος και Εταιρικό Δίκαιο-Εργατική & Ασφαλιστική Νομοθεσία) και διαθέτει το υπόβαθρο ώστε να ανταποκριθεί με επάρκεια στο έργο της πραγματογνωμοσύνης.

Είναι αναγκαίο, όμως, το Οικονομικό Επιμελητήριο της Ελλάδας στο ετήσιο πρόγραμμα επιμόρφωσης των λογιστών-φοροτεχνικών να συμπεριλάβει ειδική επιμόρφωση για τα καθήκοντα του πραγματογνώμονα λογιστή ώστε αυτός να έχει πλήρη επάρκεια για την εκτέλεση ανάλογου έργου.
Το άρθρο του κ. Δημήτρη Φίλη δημοσιεύθηκε στο τεύχος Οκτωβρίου 2019 του περιοδικού Epsilon7.

Η απασχόληση των οδηγών λεωφορείων ΚΤΕΛ

Άρθρο Δημ. Φίλη

 
Τέθηκε ερώτημα αν είναι νόμιμη η απασχόληση των οδηγών λεωφορείων ενταγμένων σε ΚΤΕΛ ΑΕ, ως οδηγών σε λεωφορεία ιδιοκτησίας των εταιριών αυτών.. 

Η ορθή απάντηση επί του ερωτήματος αυτού έχει ως ακολούθως:
Το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους (γνωμοδότηση 191/2006), όσο και το ΣτΕ (ΣτΕ 4016/2001, 4127, 4391/1983) έκαναν δεκτό ότι στην περίπτωση των ΚΤΕΛ Α.Ε. της  υποπερίπτωσης (ι) του εδ. β της παρ. 2 του άρθρου 3 του Ν. 2963/2001,  μεταξύ των ΚΤΕΛ,  των ιδιοκτητών των ενταγμένων λεωφορείων και των οδηγών αυτών,  δημιουργείται μία ιδιόρρυθμη κατάσταση που διαφέρει από την απλή μορφή της σύμβασης εργασίας με βάση την οποία ο ένας συμβαλλόμενος υποχρεούται να παρέχει την εργασία του στον άλλο, αυτός δε να καταβάλλει την συμφωνηθείσα αμοιβή. Δημιουργείται μία  τριπρόσωπη ενοχική σχέση.
Εργοδότης του οδηγού του ενταγμένου στην ΚΤΕΛ ΑΕ λεωφορείου είναι ο ιδιοκτήτης του, ο οποίος προσλαμβάνει το μισθωτό οδηγό, όμως η ΚΤΕΛ ΑΕ τον απασχολεί  και ασκεί το διευθυντικό δικαίωμα ιδίω ονόματι και λογαριασμό αυτής χρησιμοποιώντας την εργασία του μισθωτού σε όφελος της εταιρίας. Το λεωφορείο ανήκει στον ιδιοκτήτη του, το εκμεταλλεύεται όμως η ΚΤΕΛ ΑΕ και όχι ο ιδιοκτήτης του που είναι μόνο «εκμισθωτής».
Έτσι λοιπόν ο μεν ιδιοκτήτης του ενταγμένου λεωφορείου ως συμβαλλόμενο μέρος φέρει τις κύριες από τη σύμβαση εργασίας υποχρεώσεις και το δικαίωμα καταγγελίας, αλλά αυτό δεν εμποδίζει τη γένεση και μερικής σχέσης εργασίας μεταξύ του μισθωτού οδηγού και της ΚΤΕΛ ΑΕ. Η σχέση αυτή δημιουργείται με την κατάτμηση της αρχικής σχέσης εργασίας. Ειδικότερα επέρχεται κατάτμηση της ιδιότητας του εργοδότη με αποτέλεσμα να έχουμε δύο μερικούς εργοδότες, τον αρχικό και τον μεταγενέστερο, καθένας από τους οποίους φέρει ορισμένες μόνο υποχρεώσεις και γι’ αυτό ονομάζεται μερικός εργοδότης.  Πρόκειται για περίπτωση αναγκαστικού δανεισμού μισθωτού, όπου ο μεν ιδιοκτήτης του λεωφορείου είναι ο κύριος εργοδότης, ως προσλαμβάνων και αμείβων τον οδηγό, το δε ΚΤΕΛ είναι ο περαιτέρω εργοδότης ως χρησιμοποιών αυτόν υπό τις διαταγές του.
Με τη διάθεση των υπηρεσιών του οδηγού στο ΚΤΕΛ δεν διακόπτεται η εργασιακή σχέση που υπάρχει με τον εργοδότη του-ιδιοκτήτη του ενταγμένου λεωφορείου, γιατί δεν επέρχεται αλλοίωσή της και δεν καθίσταται εργοδότης ο δανειζόμενος. Συνεπώς ο χρόνος του δανεισμού προσμετράται στην υπηρεσία του δανείζοντος εργοδότη στον οποίο αρχικά είχε προσληφθεί ο μισθωτός για κάθε συνέπεια π.χ. κανονική άδεια, αποζημίωση απόλυσης κ.τ.λ., αφού αυτός παραμένει οφειλέτης για το συμβατικό ή νόμιμο μισθό του οδηγού και την καταβολή των ασφαλιστικών εισφορών του μισθού του (βλ ΑΠ 575/2011, 1116/2011, 800/2014).
Συνακόλουθα, οι οδηγοί με σχέση εξαρτημένης εργασίας που οδηγούν λεωφορεία ενταγμένα σε ΚΤΕΛ ΑΕ, καθώς και οι  οδηγοί που οδηγούν αυτοπρόσωπα ιδιόκτητα λεωφορεία ενταγμένα σε ΚΤΕΛ ΑΕ, υποχρεούνται, εάν τους ζητηθεί, να εργαστούν ως οδηγοί σε λεωφορεία ιδιοκτησίας του ίδιου του ΚΤΕΛ, εφόσον δεν τελούν σε άδεια ή ανάπαυση και εφόσον δεν εργάστηκαν την ίδια ημέρα  στον αρχικό εργοδότη τους ή στο ιδιόκτητο λεωφορείο τους  επί οκτάωρο και μέχρι τη συμπλήρωση της νόμιμης ημερήσιας απασχόλησης.
Σε αυτή την περίπτωση ο μισθός τους για την απασχόληση στα λεωφορεία ιδιοκτησίας του ΚΤΕΛ και οι εργοδοτικές εισφορές ΙΚΑ, καταβάλλονται από τον αρχικό εργοδότη τους-ιδιοκτήτη του λεωφορείου, ενώ η αμοιβή τους για πρόσθετη απασχόληση (υπερωρίες, διανυκτερεύσεις κλπ) και οι αντίστοιχες σ’ αυτές ασφαλιστικές εισφορές καταβάλλονται από το ΚΤΕΛ, σύμφωνα με τις διατάξεις της Υ.Α. οικ. 60195/5172/2013 του υφυπουργού Μεταφορών (Βασικοί όροι ανάληψης υπηρεσίας  λεωφορείων στις ΚΤΕΛ Α.Ε).
Ειδικά, για τους ιδιοκτήτες – συνιδιοκτήτες οδηγούς λεωφορείων, το ΙΚΑ με το έγγραφό του 475/32/7-10-2003 έκανε δεκτό,  ότι αυτοί υπάγονται στην ασφάλιση του Ο.Α.Ε.Ε. είτε όταν εργάζονται στα λεωφορεία τους είτε όταν εργάζονται σε λεωφορεία τρίτων
e-forologia, 14.6.2016 ΕΡΓΑΤΙΚΑ ΚΑΙ ΠΡΑΚΤΙΚΑ